[摘要]随着社会经济的发展，人们收入水平的提商，出境旅游、学习、工作的人数不断増多，再加上跨境网购、代购的迅速发展加速了进境物品的増长，这给进境物品税收征管带来了新的挑战，比如海关对进境物品的监管体系不够完善使得海淘、代购偷税、漏税的现象比较严重，海关主要的征税要素的调整不能适应现有的经济发展水平等一系列问题。进境物品税属于海关税收的一部分，且随着进境物品的迅速増长，税收收入所占比例越来越大，因此加强物品税收征管有利于保护国内幼稚产业同时也能调节资源配置、消费结构及正确引导社会投资，由此可见，加强对我国进境物品税收征管制度的研究显得尤为重要。

然而在实践中由于对认定货物、物品的完税价格存在方式方法及标准不统一的问题，导致在计核犯罪分子偷逃得应缴税款时存在较大的出入，本文将结合一些笔者实践中接触到的真实案例，对进境商品完税价格的认定方式做一个深入的分析和研究。

[关键词] 非设关走私; 进境物品; 税款征收; 完税价格;  

[abstract] With the development of social economy, people's income level is increasing, and the number of people who travel, study and work abroad is increasing. In addition, the rapid development of cross-border online shopping and purchasing on behalf of others has accelerated the growth of Inbound Goods, which has brought new challenges to the tax collection and management of Inbound Goods. Compared with the imperfect supervision system of Haiguan on Inbound Goods, the phenomenon of tax evasion and tax evasion of overseas shopping and purchasing on on behalf of others is more obvious More serious, the adjustment of the main tax collection elements of the customs can not adapt to a series of problems such as the current level of economic development. Import goods tax is a part of customs revenue, and with the rapid growth of import goods, the proportion of tax revenue is increasing. Therefore, strengthening the collection and management of goods tax is conducive to the protection of domestic infant industries and also can adjust the resource allocation, consumption structure and correctly guide social investment. Therefore, it is particularly important to strengthen the research on the collection and management system of import goods tax in China .

However, in practice, due to the inconsistency of methods and standards for determining the dutiable value of goods and articles, there is a big discrepancy in the tax evasion of the criminals. This paper will make an in-depth analysis and Research on the way of determining the dutiable value of imported goods in combination with some real cases that the author comes into contact with in practice.

 

一、非设关走私犯罪概述

（一）非设关地的界定

“非设关地”这一概念，在我国法律法规中并未作出明确表述，而与“非设关地"概念相对应的“设关地”概念却已有明文规定。

根据《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第六十四条之规定，“设立海关的地点”，是指海关在港口、车站、机场、国界孔道、国际邮件互换局（交换站）等海关监管区设立的卡口，海关在保税区、出口加工区等海关特殊监管区域设立的卡口，以及海关在海上设立的中途监管站。

由上可知，非设关地简单地讲就是没有列入海关监管范围的区域，包括非设关码头、仓库等。非设关地是一个国家(地区)的关境内， 海关监管区之外的区域;从执法力量分布看，非设关地的执法力量相对稀疏薄弱，因此容易发生走私现象。 

（二）非设关地走私的特征

关于非设关地走私的定义，《中华人民共和国海关行政处罚实施条例》第七条已作出了明确规定：“违反海关法及其他有关法律、行政法规，逃避海关监管， 违反海关法及其他有关法律、行政法规，逃避海关监管，偷逃应纳税款、逃避国家有关进出境的禁止性或者限制性管理，有下列情形之一的，是走私行为：（一）未经国务院或者国务院授权的机关批准，从未设立海关的地点运输、携带国家禁止或者限制进出境的货物、物品或者依法应当缴纳税款的货物、物品进出的；...”

由该条文可知，非设关地走私具备以下特征：

1、从未设立海关的地点运输携带货物、物品进出境。在司法实践中一般体现为海上走私，即绕关走私。海上绕关走私的方式可具体分为三种类型，一是沿海岸边的非设关地点偷卸走私，包括在我国领海上过驳再运到非设关码头上岸的走私；二是在陆地沿边的非设关国界便道孔道、界河(湖)等地点偷运走私；三是在沿江(内河，如珠江水域沿岸)的非设关地点偷卸走私。 

2、逃避海关监管。非设关地走私是不经海关监管而将物品从一关境运送进入另一关境的行为。运送行为所以构成走私，是因为运送物品的起点和终点在不同关境而且运送行为未经海关监管。逃避海关监管具体体现在两方面：第一，犯罪分子实施了逃避海关监管的行为；第二，犯罪分子存在逃避海关监管的主观故意。

3、偷逃应纳税款或逃避国家有关进出境的禁止或限制性管理。从未设立海关的地点运输携带进出境的货物、物品，必须是国家禁止(限制)进出境，或者 

依法应当缴纳税款的货物、物品，这也是走私犯罪构成的的客观要素。换句话说，假如所运输、携带的货物、物品不是国家禁止(限制)进出境且不须缴纳税款的货物、物品，就算是实施了从未设立海关的地点进出境的行为，也不能构成走私。

二、进出口货物完税价格的概念及其构成要素

完税价格是指进出口货物根据一定的法律规范和判定标准，计算得出的海关计税价格，它是海关税收征管体系的税基。除个别商品外，目前我国海关税收征管使用的主要为从价税，即以货物的价格为基础，确定纳税义务人需向海关缴纳的税款。在从价税管理体系下，确定税收的金额应取决于价格和税率两项指标。审定完税价格就是海关根据一定的法律规范和判定标准，确定进出口货物海关计税价格的过程。

根据《海关法》第五十五条第二款规定，完税价格由货物的货价、运输费、保险费等费用构成。

这一构成方式是由于在国际贸易中，国际运输费用的成本高，在交易所占的比重大，买卖双方除约定货物本身的价款外，还会对国际运输途中的运输费用及保险费做出单独约定。因此，海关在确定进口货物的完税价格时，是否将运输费用计入完税价格会对一国的进口关税产生一定的影响。《WTO估价协定》的第八条第二款表明：“运输途中发生的运输费、保险费及其他费用是否计入完税价格的问题，由各国政府自行决定。”我国作为WTO的成员国，已经通过相关法律法规明确了前述费用计入进口货物的完税价格。

三、进口货物完税价格中运输及其相关费用、保险费的认定与计算

（一）完税价格中运输及其相关费用、保险费的认定

《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》（以下简称：《审价办法》）第五条规定，完税价格应包括货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸前的运输及相关费用。运输费用是指将承运货物从一地运至另一地的运送服务所支付的费用。而计入完税价格的相关费用则应包含两层含义：（一）该费用与运输过程相关；（二）该费用应计算至运抵进口港或进口地之前。即当进口货物运至进口港或进口地后，将该货物自运输工具卸下的卸货费用不应计入完税价格。“输入地点起卸前”的运输费不仅包括从出口国到我国之间的运输费，而且应当包括货物在出口国境内从交货地点至出口港的运输费用。运输的“相关费用”是指在进口货物输入到中国输入地点起卸前的过程中，由买方支付的与运输过程有关的费用，或者在运输过程中保持货物适运状态的处置费用。

常见的与运输相关的费用为仓储费用，即运输途中因航线安排而短暂停留发生的仓储费用。由于仓储行为是运输途中的正常情况，仓储费用与运输过程有关，因此应计入进口货物的完税价格。但在考虑运费及其相关费用时我们需要特别注意两点，第一，买方购买货物以后，在向中国运输之前，在出口地存储发生的仓储费用。由于前述仓储行为是买方处于经营安排的考虑，与运输过程无关，因此该仓储费用不属于“与运输相关的费用”，所以不应计入进口货物的完税价格。第二，如果进口货物本身即为运输工具的，例如，从陆地口岸进境的汽车，或者海上进境的船舶等。如果运输工具作为进口货物，并且利用自身动力进境的，海关在审定完税价格时，不再另行计入运费。

进口货物的保险费，指的是进口货物的利害关系人为分担进口货物在国际运输途中的风险而向国际保险人支付对价的相关费用。保险费的支付主体客观上决定了进口货物保险费的支付人，既可以是进口货物的买方，也可以是进口货物的卖方。但需要注意的是，进口货物的保险费应当仅指进口货物运输到进口港或者进口地的运输过程中，为防止货物受损或丢失而保险的费用，但不包括为可能获得的商业利润所投的保险。

（二）运输及其相关费用与保险费的计算

在计算运输及其相关费用与保险费时，我们先要判断前述费用是否已经包括在进口货物的实付或应付价格中。如果已经包括且买方没有另行支付的，则海关无需重新计算。如果没有包括在进口货物的实付或应付价格中，或买方需另行支付的，则海关应根据买方实际支付的费用确定完税价格。

进口货物的运费应以进口商为进口此次货物实际支付的费用为限。但是，在实践操作中却存在实际运费无法确定或者尚未确定的情况。先说第一种情况，如果进口货物的运费无法确定，海关应当按照该货物的实际运输成本或者该货物进口同期运输行业公布的运费率计算运费。例如，某一船舶公司使用自有船舶将其购买的货物运回国内，并主张货物的运输是免费发生的。在这种情况下，买方虽然不用实际支付运输费用，但运输成本是实际存在的，如果其运输成本能客观量化，应将其实际发生的运输成本作为进口货物的运费计入完税价格；如果运输成本不能客观量化，则以该货物进口同期运输行业公布的运费率计算运费。而在第二种情况当中，如果进口商签订的是运费为统一结算的运费合同，即进口商在一定时期内，如每月底或每年底与运输公司统一结算。因此，在每次进口申报时，进口商可能难以准确估算实际发生的运输费用。此时，进口商可以用估算金额向海关申报，并在申报时向海关申明其运费为估算额。待实际金额确定后，进口商应以补充申报的形式向海关申报实际运费与估算差额部分。

进口货物的保险费计算同运费及其相关费用一样，应以进口商为进口此次货物实际支付的保险费用为限。在海关实践中也会存在实际保险费尚未确定或保险费无法确定（未实际发生）的情况。对于前者而言，如果进口商签订的是统一结算的保费合同，即进口商在一定时期内，如每月底或每年底与保险公司统一结算。此时，进口商可以用估算金额向海关申报，并在申报时向海关声明其保险费为估算额。待实际金额确定后，进口商应以补充申报的形式向海关申报实际发生保险费与估算额的差额部分。而对于后者而言，如进口货物的保险费无法确定或者确实未实际发生的，按照《审价办法》的规定，直接按照“货价加运费”两者总额的3‰计算保费。其中3‰的保险费率是国际运输中通常发生的保险费率。

此外，如果进口货物是通过邮运的形式进口的，《审价办法》规定应当以邮费作为运输及其相关费用、保险费。

（三）国际贸易术语与认定进口货物完税价格的关系

《国际贸易属于解释通则》（简称：Incoterm2010）约定了各种贸易术语下，费用、风险、权利、义务等问题，对于确定“运输及其相关费用、保险费”从而进一步认定完税价格具有一定的作用。

FOB船上交货可以视同于离岸价，该贸易术语下的运输及其相关费用、保险费均由进口商承担，海关应以进口商的实际发生额为基础进行审核，因此FOB条款可以视同于成交价格。CIF条款可以视同于包含了“运输及其相关费用、保险费”的完税价格。而DDP完税后交货这一贸易方式则相对较为特殊，它约定了由卖方承担通常的清关手续和清关费用，并在我国境内指定地点将货物交付给买方。根据《审价办法》第15条规定，海关应扣除在这种贸易术语下发生的“进口货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸后发生的运输及其相关费用、保险费”和“进口关税、进口环节海关代征税及其他国内税”。因此，如果买卖双方签订的为DDP贸易条款，则纳税义务人需在申报时提供有关贸易方式的准确资料，以协助海关估定进口货物的完税价格。

四、进口货物完税价格中成交价格的调整项目

《审价办法》第七条规定，成交价格应包括两部分，买方实付或应付价格以及价格调整项目。根据企业的经营角度分析，实付或应付价格对应于企业的采购成本，而价格调整项目则对应于企业发生的各类费用。

但在计入或使用价格调整项目时需要注意两个关键点：第一，价格调整项目应该依据买方的支付行为进行判断，如果买方支付的目的符合相关规定，就应计入进口货物的完税价格，至于费用是否支付给卖方不应成为判断的标准。因此，即使相关调整项目的费用是买方自行从事的，也应计入进口货物的完税价格。第二，只有在使用成交价格估价方法时，海关才需要使用本条规定的价格调整项目，对买卖双方的交易价格进行调整，而在使用除了成交价格意外的其他估价方法时，包括相同货物成交价格估价方法、类似货物成交价格估价方法、倒扣价格估价方法、计算价格估价方法和合理方法时，海关已不再使用企业的交易发票，而是参照一定的价格，或直接使用成本数据、销售数据等确定完税价格，因此也不再涉及各类价格调整项目。

具体而言，成交价格的调整项目根据《审价办法》第十一条规定，主要可分为四大类。

1、由买方负担的除购货佣金以外的佣金和经济费、与该货物视为一体的容器费用及包装材料费用和包装劳务费用。

所谓除购货佣金以外的佣金是指销售佣金。销售佣金又称为卖方佣金，是指卖方代理人为卖方寻找买主，或者为卖方促成交易而获得的报酬。通常情况下，销售佣金由卖方直接支付并已经包括在进口货物的成交价格内，但当销售佣金由买方支付而并不包括在进口货物的成交价格内时，此笔销售佣金也应计入进口货物的完税价格。经济费是中间人在从事居间行为时发生的费用，由于居间人居于当事人之间起牵线搭桥的媒介作用，因此，居间人向买方收取的经济费也应计入进口货物的完税价格。

除了货物本身的价格外，为实现货物运输目的而发生的容器费用应同时计入进口货物的完税价格。“与货物视为一体的容器”是指用于盛装某个或某套物品并与所装物品同时使用，且通常与所装物品一同出售的容器。例如，沐浴露瓶、香水瓶等。一般情况下，这类货物销售时其容器都不单独作价，其价值已经包含在被估货物的完税价格内。如果合同规定买方需另外支付容器费用的，或买方另行向第三方支付容器费用的，则应将该费用计入进口货物的完税价格。但可重读使用的，且销售时通常不作为销售标的物的容器不属于“与货物视为一体的容器”，例如码头集装箱，打包箱等。上述独立的容器费用虽不计入进口货物的完税价格，但有可能需要向海关另行申报。

除了货物本身的价格外，为实现货物运输和销售目的而发生的包装材料费用和包装劳务费用应同时计入进口货物的完税价格。 按照商业惯例，除裸装、散装货物不需要包装外，一般在销售时卖方均会提供货物的包装，且包装费（包括包装材料和包装劳务的成本、费用）一般已包含在合同货价内，不另行计算。如果合同规定包装费由买方在合同货价之外另行支付，或者买方为了运输或再销售的目的，而额外对被估货物进行包装，虽然因此发生的包装材料费用和包装劳务费用未包括在被估货物的实付或应付价格中，海关仍应将其计入进口货物的完税价格合并征税。

2、与进口货物的生产和向中华人民共和国境内销售有关的，由买方以免费或者低于成本的方式提供，并可以按适当比例分摊的下列货物或者服务的价值。通俗来说就是“协助”的费用，是指买方为了协助卖方生产或销售进口货物，而发生的货物或服务的费用。

在一般情况下，买方向卖方购买进口货物，双方将仅以货款作为交易的基础。但在某些特殊情况下，如卖方出现材料短缺、或为了符合买方的特殊需要，作为销售的一个前提，买方需额外向买方提供一批货物或服务，以协助卖方生产。如果买方在额外向买方提供货物或服务时，未收取对应的费用，且卖方在销售进口货物时也未将该批货物或服务的价值加入发票价格，那么海关应将前述费用计入进口货物的完税价格。需要注意的是，将“协助”费计入完税价格需要满足4个条件。第一，该协助行为与进口货物的生产和向中华人民共和国进内销售有关；第二，该协助行为由买方提供；第三，该协助行为是以免费或者以低于成本的方式提供。第四，该协助行为的价值是按适当比例分摊的。

3、买方需向卖方或者有关方直接或间接支付的特许权使用费。所谓的“特许权使用费”，指进口货物的买方为取得知识产权权利人及权利人有效授权人关于专利权、商标权、专有技术、著作权、分销权或者销售权的许可或者转让而支付的费用。

虽然单纯的技术贸易、服务贸易不属于海关税收的监管范围。但是，如果买方在购买进口货物的同时，又发生了一项技术贸易或服务贸易且技术贸易或服务贸易是附着于货物贸易同步发生的，则技术贸易或服务贸易所涉及的特许权使用费就构成了成交价格中的价格调整项目，应一并计入进口货物的完税价格。举例来说，某香水商标权利所有人向国内企业转让商标的使用权，该转让行为属于单纯的知识产权交易范畴，因此，发生的商标转让费不属于海关税收的管辖范围。但是，如果该香水商标权利所有人在向国内企业销售品牌香水时，又向国内企业收取了一笔商标使用费，则该笔商标使用费就属于应税的特许权使用费，应计入进口香水的完税价格当中。

将特许权使用费计入商品完税价格时需要注意两点：第一，此处的特许权使用费并非特指向买方向卖方支付的费用，也可以是买方向第三方的权利所有人支付的费用，即向谁支付特许权使用费并不是判断其是否应税的标准。第二，如果特许权使用费未包括在进口货物的发票总额中，而是买方采用了单独合同的形式规定该项费用的，在进口申报时应当特别注意避免当事人漏报。

如果买方对外支付的特许权使用费符合以下两个条件之一的，则可以认定该笔特许权使用费不应计入完税价格，也即无需向海关进行申报：（1）特许权使用费与该货物无关；（2）特许权使用费的支付不构成该货物向中华人民共和国境内销售的条件。但是，买方在申报时如若提出以上两个条件的，其必须向海关提出证据证实该笔特许权使用费满足以上两个条件其中之一。如果买方无法提供确凿证据证明的，则海关将不予接受其申报，并将该笔特许权使用费仍旧计入进口货物的完税价格当中。

4、卖方直接或者间接从买方对该货物进口后销售、处置或者使用所得中获得的收益。通俗来说就是卖方从买方那里获得的转售收益。如果卖方要求买方将部分转售后的收益直接或间接返还给卖方，则应将该部分转售收益计入进口货物的完税价格；如果缺乏客观量化的数据，导致无法确定应计入的准确金额的，则应不接受进口商申报的成交价格，而使用《审价办法》第六条规定的其他估价方法来确定该批进口货物的完税价格。

即使存在转售收益，在海关实务操作中往往比较难以认定这部分转售收益。一般而言，转售收益会采用一定的比例予以确定。例如买卖双方约定好以国内销售价格的5%作为返还给卖方的收益。如果在进口时，存在客观的返还比例或者返还的计算方法，但是需要等待一段时间后才能确定最终的返还金额，此时海关可以根据《审价办法》第五十四条的规定，要求纳税义务人在依法提供担保后，先行提取货物。待货物的转售收益确定后，再确定该货物的完税价格。但是，如果该时间范围不合理，例如不符合行业通常的确定价格的时间，或者时间范围过长，导致海关无法实现有效监管的，海关可以不接受其申报价格，而采用其他估价方法来确定进口货物的完税价格。

需要注意的是，我们需要对“转售收益”的性质做准确把握。第一，要将转售收益与前面所列的其他价格调整项目作明确区分。如果有证据表明买方以包装材料、特许权使用费、协助费等费用名义向卖方支付了款项，但是并没有从外方获得对应的专利、专有技术、商标等无形权利的，则可以考虑上述金额是否实际上属于转售收益从而应计入进口货物的完税价格。而做出判断的关键就在于支付行为所对应的权利义务关系。第二，要将转售收益与卖方的投资收益和借款利息作明确区分。举例来说，如果卖方在买方所在的企业中持有一定的股份，并在每年根据股份比例收取股利，则股利属于卖方的投资所得，与买方国内的销售行为并无直接关系，也就不属于转售收益从而计入完税价格。再如，买方向卖方借了一笔款项，随后买方向卖方支付了对应的借款利息，由于借款利息是根据借贷关系产生的与国内的销售行为并无直接关系，因此也不应计入完税价格。

五、进口货物、物品完税价格的认定依据

在走私犯罪中完税价格的认定一直是海关法研究中的一大难点。由于完税价格的认定牵涉着偷逃税款的计核，而偷逃税款的计核又关系着犯罪嫌疑人的定罪量刑，因此准确的认定走私犯罪中涉案货物、物品的完税价格有着十分重要的意义。

（一）对进出境商品属性的区分及监管

从我国海关监管的实践来看, 目前对进出境商品分为两种属性:货物和物品。货物属性定位于一般国际贸易, 属于贸易性质, 监管的要求和门槛较高, 监管手续和单证较多, 牵涉到的口岸监管部门以及相应的税费也较多。而物品属性则定位于非贸易性质, 以个人合理自用为基本监管原则。相比货物的监管, 物品的监管更为宽松, 税费更低, 通关更便捷。

进出境物品监管主要是指对个人邮递物品和进出境旅客行李物品进行监管，主要包括行李物品、邮递物品、各类机构进出境的公用物品、境内外机构、团体之间互赠的礼品及非为商业目的的其他物品等。行邮物品区别于货物的特征主要有以下两个方面：一是属于自用并不是以出售盈利为目的，不得作为商业用途进

行买卖或出租；二是在合理数量范围内，通常量不大。货物监管主要包括对一般贸易形式的商品跨境电子商务形式成交的商品的监管。

由于货物和物品在监管定位上的不同, 决定了其税收征管的法律依据和进出境的物流通道也是不同的。货物监管的税收征管主要依据由国务院制定的《中华人民共和国海关进出口税则》、《中华人民共和国海关关税条例》和《中华人民共和国进出口货物原产地条例》以及海关总署制定的《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》等政策法规, 并据此确定货物的完税价格和适用税率, 征收关税、增值税和消费税。而物品税的征收则依据由国务院税则委员会制定的《中华人民共和国进境物品进口税率表》和海关总署制定的《中华人民共和国进境物品归类表》和《中华人民共和国进境物品完税价格表》共同确定, 并享受一定的免征税额。

（二）行政管理中认定进境货物、物品完税价格的法律依据

对于进境货物、物品完税价格的认定应区分合法进境和走私进境，因为根据我国相关的法律规定，两种不同进境模式下认定货物、物品完税价格的方式存在差异。

在相对人采取合法手段进口货物时，根据海关总署令第213号公布的《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》第五条、第六条规定，进口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审查确定，并且应当包括货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费。如果进口货物的成交价格不符合规定的，或者成交价格不能确定的，海关经了解有关情况，并且与纳税义务人进行价格磋商后，依次以下列方法审查确定该货物的完税价格：
　　（一）相同货物成交价格估价方法；
　　（二）类似货物成交价格估价方法；
　　（三）倒扣价格估价方法；
　　（四）计算价格估价方法；
　　（五）合理方法。
　　纳税义务人向海关提供有关资料后，可以提出申请，颠倒前款第三项和第四项的适用次序。

我国海关在认定货物完税价格时最常用的方法是实际成交价格法。但不可否认的是，在国际贸易中还存在一些不存在销售行为的交易，或者交易行为不符合公平交易原则的情况，海关因此不能使用成交价格估价方法确定完税价格。此时海关可以用海关经了解有关情况，并且与纳税义务人进行价格磋商后，以上述五种方法加以认定。

原《审价办法》只是规定海关在使用相同货物成交价格估价方法或类似货物成交价格估价方法进行估价时，才应与进口商开展价格磋商，而现《审价办法》则规定海关在使用除成交价格以外的估价方法确定完税价格时，均应予进口商开展价格磋商。

以上五种其他的估价方法之间存在先后顺序，即在实施估价行政行为的过程中，只有在上位估价方法不能使用的情况下，海关才能使用下位估价方法。从我国海关的估价实践分析，目前使用频率最高的是“合理方法”，其他四种估价方法使用条件严苛，在实践中应用的情况较少。实践中，海关设计了《价格磋商记录表》，除原有要求进口商提供相同、类似货物价格资料外，还明确了纳税义务人在倒扣价格估价方法、计算价格估价方法和合理方法下的举证责任，如果纳税义务人无法提供符合相同货物成交价格方法、类似货物成交价格估价方法、倒扣价格估计方法和计算价格估价方法的相关资料，则可以表明尚未估价方法的条件均不适合，海关应根据已掌握的价格资料，使用合理方法估定进口货物的完税价格。

需要注意的是，海关估价方法的顺序中存在一个特殊情况，即应进口商的申请，海关可以颠倒倒扣价格估价方法和计算价格估价方法的使用次序。这是因为倒扣价格估价方法与计算价格估价方法的实际操作困难，其中包括取证工作、认定利润及一般费用的比例、计算或扣除有关费用等都需要花费大量的精力。由于进口商更了解被估货物的实际情况，因此《WTO估价协定》认为进口商有权根据其实际掌握的数据及资料，选择倒扣价格估价方法和计算价格估价方法的使用次序。条文中并未对申请形式作出具体规定，只要进口商明确提供过类似申请，包括书面、电子或其他可以体现进口商真实意思表示，并能够验证进口商真实身份的，海关均可以受理。

而采取合法手段通过邮寄或随身携带物品进境时，根据海关总署2012年第15号（关于修订《中华人民共和国进境物品归类表》和《中华人民共和国进境物品完税价格表》）公告，进境物品完税价格遵循以下原则确定：《完税价格表》已列明完税价格的物品，按照《完税价格表》确定；《完税价格表》未列明完税价格的物品，按照相同物品相同来源地最近时间的主要市场零售价格确定其完税价格；实际购买价格是《完税价格表》列明完税价格的2倍及以上，或是《完税价格表》列明完税价格的1/2及以下的物品，进境物品所有人应向海关提供销售方依法开具的真实交易的购物发票或收据，并承担相关责任。海关可以根据物品所有人提供的上述相关凭证，依法确定应税物品完税价格。边疆地区民族特需商品的完税价格按照海关总署另行审定的完税价格表执行。

（三）走私犯罪中认定进口货物、物品的完税价格的法律依据

而在通过走私方式非法邮寄或随身携带进境时，则应根据《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第二十五条的规定，“涉嫌通过携带、托运和邮递方式走私的货物、物品，应当按本办法第十六条和第十七条的规定核定其计税价格。”也即涉嫌走私的货物能够确定成交价格的，其计税价格应当以该货物的成交价格为基础审核确定；涉嫌走私的货物成交价格经审核不能确定的，其计税价格应当依次以下列价格为基础确定：

（一)海关所掌握的相同进口货物的正常成交价格；

（二)海关所掌握的类似进口货物的正常成交价格；

（三）海关所掌握的相同或者类似进口货物在国际市场的正常成交价格；

（四）国内有资质的价格鉴证机构评估的涉嫌走私货物的国内市场批发价格减去进口关税和其他进口环节税以及进口后的利润和费用后的价格，其中进口后的各项费用和利润综合计算为计税价格的20%，其计算公式为：

（五)涉嫌走私的货物或者相同、类似货物在国内依法拍卖的价格减去拍卖费用后的价格；

（六)按其他合理方法确定的价格。

由上可知，对于进境货物、物品完税价格的认定方式根据是否属于合法进境而存在着差异。在合法进境的情况下，进境物品的完税价格主要根据《完税价格表》列明的价格进行确认；而在非法走私进境时，进境物品的完税价格主要根据其实际成交价格进行确认。

六、 在行政及刑事司法实践中海关认定货物完税价格的方式

（一） 行政执法过程中海关认定货物完税价格的方式

1、 海关在进行估价时的价格磋商对完税价格的影响

价格磋商，指海关在使用除成交价格以外的估计方法时，在保守商业秘密的基础上，与纳税义务人交换彼此掌握的用于确定完税价格的数据资料的行为。需要特别指出的是：价格磋商只是海关开展估价工作的一个程序，其目的是“双方之间的磋商过程在遵守商业机密的要求前提下，可使信息得到交流，以期确定海关估价的使用依据”，而并非部分企业所简单理解的是海关与进口商进行讨价还价的过程，因此，从海关估价角度出发，即使海关与企业未能就进口货物的完税价格达成共识，也不影响海关最终对完税价格的审定。

实践中，当事人在与海关进行价格磋商之后，直接以与海关磋商的价格进行申报，结果被认为申报不实。以A公司进口水果案为例：

A公司在厦门从事水果进口生意，厦门海关关税处及海关总署深圳价格办先后于2010年3月2日及3月16日二次召集包括厦门市商务局、在厦门注册的台湾水果经营企业代表、报关行等单位代表参加的专题座谈会，两次会议形成了共识，确定在厦经营台湾水果的进口企业参照台北农产品批发市场网站公布的成交价的中价的7-8折、下价9折进行进口完税价格申报，海关方面按此价格审价通关放行。A公司认为该价格是经海关方面许可的且属于全行业多年来普遍做法，属于《海关法》规定的价格磋商结果，因此以前述价格进行申报。

法院认为，厦门商务局就有关部门曾组织台湾水果进口企业就台湾水果进口申报价格进行讨论的情况出具函件说明，从函件内容看虽提及最低申报价格，但并不存在关税管理部门同意不如实申报的情况。依法纳税是法定义务，任何单位和个人均无权自行免除法律责任。A公司未以实际成交价格向海关进行申报，属于申报不实，应该受到行政处罚。

由上述案例可知，价格磋商的最初目的不是达成一个海关与纳税义务人都可以接受的价格，而是交换彼此掌握的价格信息，以根据海关曾经接受过的最低的相同或者类似货物价格，确定被估货物的完税价格。必须强调的是，价格磋商不是海关与纳税义务人之间对价格的“讨价还价”，价格磋商的目的是海关为了得到按照相同货物或者类似货物成交价格方法估价时所适用的价格依据，与纳税义务人充分交流有关进口货物贸易状况、交易情况、货物情况、相同或者类似进口货物的成交价格、市场行情等信息的过程。

因此，进口商在进口货物时存在实际成交价格的，应优先按照实际成交价格向海关进行申报；与海关价格磋商的价格只是海关掌握相同或者类似进口货物的成交价格的过程。如果按照与海关磋商价格进行申报，而不是实际成交价格进行申报，则可能构成申报不实，甚至构成走私犯罪。         

2、 海关限价对当事人申报货物完税价格的影响

为确保进口商品足额征税，防止税源流失，海关对某些进口商品实行最低限价制度，即如果进口商品的成交价格高于海关限价，海关就以双方成交价征税；如果进口商品的成交价低于海关限价，海关仍以最低价征税。据此，当某种商品国际市场价格大大低于海关限价时，进口商为达到向外多付汇又不多缴税的目的，往往将海关限价做为对外成交价格，这就为外汇流失打开了方便之门。

以B公司进口观赏鱼案为例：

2014年至2018年间，被告单位上海B公司在进口观赏鱼的过程中，为降低货物进口成本，牟取非法利益，该公司运营部经理兼进口业务负责人林某某在明知货物实际成交价格的情况下，以不同规格货物的价格下限作为所有货物的统一预申报价格向报关公司咨询能否通过海关审核进口，报关公司法定代表人被告人姚某1遂提议以海关限价予以申报进口。

再以张某进口啤酒案为例：

2014年6月至2015年6月间，被告人张某联系境外啤酒供应商，商定进口啤酒业务，实际成交价格由供应商通过电子邮件发送至张某的电子邮箱。为了达到少缴海关税款的目的，张某决定在申报进口前与境外供应商就报关单项下的两票进口啤酒商定降价至申报价格，但不低于海关限价，再以该商定后的价格向海关进行申报。

前者将海关限价做成实际成交价格并向海关申报的行为应认定为伪报价格；后者利用海关限价，恶意与供应商商定低于实际成交价的价格，向海关进行申报，也应认定为伪报价格。两个案例中，当事人都属于隐瞒实际成交价格而是以海关限价进行申报。

值得注意的是，海关限价只是海关为了确保进口商品足额征税，防止税源流失，而采取的相对措施，并不能直接视为进口货物申报时的完税价格。

3、 国际贸易中折扣对当事人申报货物完税价格的影响

折扣是贸易中确定交易价格的一种重要形式，包括现金折扣、数量折扣、实货折扣等多种形式。由于不同的折扣方法和实现形式存在差异，导致被估货物的完税价格也同样存在差异。

①现金折扣是指由于买方提早付款，卖方给予买方的价格减让。例如，货物价款为10000元，如买方超出30天后付款，卖方不给予折扣；如买方在0~30天内付款，卖方给予3%的折扣，此时买方向卖方实际交付的款项为9700元。

    现金折扣可以视为价格条款属于可选择性条款，即进口商可以根据实际情况选择含折扣的价格条款，或者不含折扣的价格条款。而卖方承诺对于买方的选择都予以认可。因此，在现金折扣的情况下，进口货物的实付或应付价格应根据买方对价格条款的实际选择予以确定。

如果，买方在进口申报前，或者海关确定完税价格前已经确定现金折扣的，海关将以其实际支付的款项确定完税价格；如果买方在进口申报前，或者在海关确定完税价格前仍未实现现金折扣的，则海关将以交易总金额确定完税价格，而不会再从交易总金额中扣除现金折扣部分。

②数量折扣是指由于买方的购买数量达到一定的要求，而获得的价格减让。例如，一次性购买数量少于10件时，价格为100元/每件；一次性购买数量为10~50件时，每件获得10%的价格折扣，为90元/件；一次性购买数量超过50件时，每件获得20%的价格折扣，为80元/件。这就属于数量折扣。

数量折扣是买卖双方确定交易价格的前提条件。在存在数量折扣的情况下，如果有证据表明，卖方的数量折扣要约是针对所有存在购买意向的购买人，而不是仅针对某一家特定买方的，则该数量折扣符合客观、公平、统一的原则，进口货物的实付或应付价格应为货物享受折扣以后的价格，海关应根据货物享受折扣以后的价格确定完税价格；否则该折扣海关将不予接受，并按照不含折扣的价格确定完税价格。

③实物折扣是指因促销等原因发生的，买方获得的卖方免费赠送的货物。由于成交价格估价方法的前提条件是买卖双方之间存在销售行为，即同时符合货物的所有权发生转移、货物收益及灭失的风险发生转移、买方为了获得被估货物向卖方支付了对价三项条件。鉴于在实物折扣的情况下，买方获得了卖方免费赠送的货物、却不承担支付对应的货币对价的义务。因此，实物折扣中免费赠送的货物不构成销售行为，不存在成交价格，海关将采用其他估价方法确定免费赠送部分进口货物的完税价格。

④补偿折扣是指由于买方额外承担了卖方的其他义务，而获得的价格减让。例如，买方由于承担了卖方销售人员在进口国国内发生的差旅费用，为此，卖方在销售货物时，给予了买方15%的补偿折扣。由于该折扣行为与被估进口货物的销售行为无关，不是进口货物成交价格的组成部分。因此，被估货物的实际成交价格应为买卖双方最初确定的、不含补偿折扣的交易价格。以补偿折扣名义从中扣减的部分属于成交价格中的应付价格，应当合并计入该货物的完税价格。此外，如果卖方要求买方代为承担在我国境内发生的广告费用，同时从交易价格中扣除上述费用的，则同样适用上述的规定处理。

综上所述，由于在国际贸易中存在各种形式的“折扣”，因此海关在考虑是否将“折扣”从完税价格中扣除时，应该要具体情况具体分析，不能笼统的直接认定不应计入完税价格或应该计入完税价格。认定“折扣”是否应该从完税价格中扣除的关键之处就在于，该“折扣”与买卖双方之间的实际成交价格的联系紧密程度。例如，现金折扣和数量折扣往往直接与实际成交价格挂钩，因此通常会从完税价格中扣除；而实物折扣与补偿折扣则通常与实际成交价格无关，而属于卖方对买方的让利，因此不能从完税价格中扣除。

4、 一些特殊的利息费用对当事人申报货物完税价格的影响

通常情况货物交易中不会涉及利息问题，但是，如果买方希望延期付款，并为此补偿卖方的资金占用成本，则会涉及利息问题。例如，买卖双方在大宗散货合同中付款方式选择90天或180天远期信用证，并约定了利息支付条款。那么这部分利息费用是否需要计入完税价格？对此，以下存在两种观点：

第一种观点，石家庄海关认为，买方因选择使用远期信用证支付而向卖方支付的所谓“利息费用”，是卖方在远期信用证支付条件下对买方的一个附加条件，其实质是对卖方无法即期收到货款的一种补偿，因其参考了银行基准利率水平而冠以“利息费用”之名。该利息费用实质上与一些卖方转嫁给买方承担的远期信用证“贴现费”一致。支付利息是货物成交的一个条件，应根据《审价办法》第七条的有关规定，认定作为买方为进口货物实付、应付价格的一部分，应计入完税价格。

第二种观点，海关总署关税征管司认为，由于利息费用是对资金占用的补偿，与货物销售并无直接关系，通常情况下利息利息费用不应计入进口货物的完税价格。根据《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》第十五条第二款之规定，需同时满足四个条件的利息费用才允许从完税价格中扣除，否则，海关将以协议总价作为完税价格，不扣除其中发生的利息费用。需要注意的是，此处规定的可扣减利息费用仅针对销售行为，其他交易中发生的利息费用不适用此规定。例如，租赁交易中产生的利息费用不得使用此规定进行扣减。

前已述及，允许扣除利息费用（不计入完税价格）需满足四个条件：第一，利息费用是买方为购买进口货物而融资产生的。买方因其他原因发生的利息费用应作为实付或应付价格计入该货物的完税价格。同时，进口货物的价格中是否包含利息费用也不是判断的标准，只有在有证据表明利息费用是买方的直接融资行为产生的，才属于本规定的扣减范围；第二，有书面的融资协议的。如果买卖双方在交易前没有书面约定融资协议的，则利息费用不得扣减；第三，利息费用单独列明的。单独列明包括协议中列明利率水平，或者规定利息的具体金额。如果买卖双方在贸易安排中未单独列明利息费用的，则不得予以扣除。例如，买卖双方在交易中规定买方应补偿延期付款的利息费用，但是未约定利率或利息费用的，将不从合同总价中扣除该项费用；第四，纳税义务人可以证明有关利率不高于在融资当时当地此类交易通常应当具有的利率水平，且没有融资安排的相同或者类似进口货物的价格与进口货物的实付、应付价格非常接近的。这点强调了利息费用应符合公平合理原则，如果有证据表明利率水平有失公允，或者买卖双方通过利率水平人为调整货物价格的，则该利息费用将不再作为扣减项目，而应全额计入进口货物的完税价格。

本案的争议焦点在于，利息费用是否与买卖双方之间发生的销售关系有关。我们比较倾向第二个观点，理由如下：实付或应付价格强调的是：只要买方为了获得进口货物而承担了对应付款的义务，则无论支付以何种形式发生，包括现金、信用证或可转让的有价证券等，或者在进口申报之时，支付行为有没有发生，都不影响海关的估价结论。本案中，利息费用是因为买方向银行申请远期信用证而向卖方支付的，这是典型的向银行融资而产生的费用，与买卖双方之间的销售行为无关，也与货物本身价值无关。由于远期信用证的原因，卖方需要在一段期限之后才能收到货款，因此买方决定给与其一定的利息费用，原则上属于补偿卖方的损失，与双方之间的销售行为无关，也与货物本身价值无关，海关应根据卖方承担的付款义务确定完税价格，而付款义务针对的时货物而不应是融资行为，因此本案利息费用不应计入进口货物的完税价格。

（二）非设关地走私犯罪中认定货物完税价格的方式

非设关地走私犯罪在司法实践中往往体现为绕关走私，而绕关走私又可以细分为海上走私、边境走私等。以海上走私成品油和白糖为例，再认定两者的完税价格时也存在一定的差异，下文将详述之：

近一时期，我国东南沿海、西南陆路边境等非设关地成品油走私活动猖獗，严重破坏国家进出境监管秩序，给社会公共安全和环境保护带来重大隐患。在计算涉案成品油偷逃的应缴税款时，最重要的一步就是计算涉案成品油的完税价格。实践中，海关计税部门往往会使用倒扣法来计算涉案成品油的完税价格，即国内有资质的价格鉴证机构评估的涉嫌走私货物的国内市场批发价格减去进口关税和其他进口环节税以及进口后的利润和费用后的价格，其中进口后的各项费用和利润综合计算为计税价格的20%。具体做法为，由海警支队出具鉴定聘请书，请上海市价格认证中心对涉案成品油的国内市场价进行鉴定，得出涉案成品油国内市场的批发单价，随后依据计算公式：计税价格+计税价格X关税税率+消费税+（计税价格+计税价格X关税税率+消费税）X增值税税率+计税价格X20%=国内市场批发单价，得出涉案成品油的计税价格（完税价格）。

而海上走私白糖案件在计算完税价格时则又有不同。在白糖走私案件中，海关认为，由于绕关走私案件的特殊性，核税工作存在一定的复杂性。在该系列的走私案件中涉案白糖均是通过海上偷运渠道走私进口，不存在合法、正规的国际贸易流程，因此不能根据《计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》（以下简称《办法》）第十六条确定其成交价格。根据《办法》第十七条的规定，成交价格不能确定的，计税价格的确定基础前三项依次为：1、海关掌握的相同进口货物的正常成交价格；2、海关所掌握的类似进口货物的正常成交价格；3、海关所掌握的相同或者类似进口货物在国际市场的正常成交价格。

涉案白糖在长期的走私、交易过程中，均没有原产地证、品种证书、发票等相关材料证明白糖的产地、质量、品级等信息，而海关掌握的价格信息中，根据白糖的产地等要素不同，价格浮动上下明显，在要素缺失的情况下，也无法提供正常成交价格。因此海关缉私局在办理该白糖走私案件中了解到，郑州商品交易所自2006年起上市白糖期货合约，经过多年的发展，期现货价格已具有较高的相关性，能够反映国内白糖市场批发价格，因此选择该期货市场价格作为第十七条第（四）项的计算价格基础。经过海关走访郑商所了解相关情况，目前郑商所逢单月开设有白糖期货合约产品，合约的到期现货交割时间分别为单月的前十个工作日，以合约SR901为例，合约到期时间为2019年1月，1月份的前十个工作日为现货交割时间，交易方应该在该时间段内交割完成。现有的交割体系确保了白糖期货价格和现货价格在交割月份能够实现回归。每个交割日郑商所都会根据前10个交易日交易结算价的算术平均价计算得出一个交割结算价，该交割结算价能够充分反映一段时间内国内市场的现货白糖价格。因此，海关根据走私行为的发生时间选择最近的即将到期合约的最低交割结算价为基础，根据《办法》第十七条第（四）项的规定扣除20%后作为完税价格的单价。举例来说，如合约SR811最后一个交割结算日为2018年11月14日，合约SR901最后一个交割结算日为2019年1月15日，则2018年11月15日起至2019年1月15日，期间所有发生的走私行为均适用合约SR901的最低交割结算价。考虑到白糖走私在行为时间上的特殊性，经常发生跨天卸货交易，如在上述距离中发生了在2019年1月15日晚间与1月16日凌晨明显连续交易的情况，则仍适用合约SR901的最低交割结算价，主要原因是同一批走私货物走私团伙确定单价并向下家报价的时间必然不晚于1月15日，适用合约SR901的最低交割结算价更为合适。
需要特别注意的是，并不是所有的走私白糖案件都是通过商品交易所的期货价格来作为国内批发价格。而是要根据走私的白糖的属性来确定国内批发价格。前面说到的涉案白糖属于没有原产地证、品种证书、发票等相关材料证明白糖的产地、质量、品级等信息的情况，但实践中，如果涉案白糖的品名、牌号、型号、规格、产地、权益状况等都是已知的，那么海关则可以通过聘请上海市价格认证中心径直对涉案白糖的完税价格作出鉴定结论。

以上所述的走私成品油和白砂糖都是海关通过聘请有资质的认证机构来对国内市场批发价或者完税价格作出认定，其共同点是都没有货物相关的买卖合同及货据单证。但在一些绕关走私越南大米的案件中，在认定涉案大米的完税价格时，则不再根据《办法》第十七条的方式来进行认定，而是通过《办法》第十六条的方式，即涉嫌走私的货物能够确定成交价格的，其计税价格应当以该货物的成交价格为基础审核确定。原因在于，在这些走私案例中往往存在购买合同、发票单据、银行交易流水等能证明涉案大米实际成交价格的相关证据。而适用《办法》第十七条的前提是，根据《办法》第十六条无法审查走私货物实际成交价格的。因此，在适用优先级上，第十六条要优先于第十七条。

（三）非设关地走私犯罪中认定物品完税价格的方式

上文所述的都是在非设关走私犯罪中对货物完税价格的认定方法，但从进境商品的属性区分来看，犯罪嫌疑人还有可能从非设关地走私物品进境的情形，例如在我国的珠三角地区，由于毗邻港澳台地区，且由于人民币和港币存在一定的外汇差，所以有很多水客携带一些物品采取绕关走私的方式向国内进行走私，从而牟取相关利益。但在司法实践中，针对非设关地走私进境物品的完税价格认定标准与货物的完税价格认定标准相同，即法律上的依据都是《中华人民共和国海关计核涉嫌走私的货物、物品偷逃税款暂行办法》第十六条及第十七条。

七、非设关地走私犯罪中认定货物、物品完税价格中存在的问题

（一）非设关地走私犯罪中对课税对象难以准确界定

根据《关税条例》第五十七条规定，属于海关总署规定数额以内的个人自用进境物品，免征进口税。对于超过规定数额但仍在合理数量以内的个人自用进境物品，应按照规定缴纳进境物品进口税。对于超过合理、自用数量的进境物品，则应当按照进口货物办理纳税等相关手续。这表明，对于物品与货物的差别，主要在于“自用”和“合理数量”。根据目前海关通常的表述，“自用”是指旅客或者收件人本人自用、馈赠亲友而非为出租或出售进行营利；“合理数量”指海关根据旅客或收件人的情况、旅行目的和居留时间所确定的正常数量。但在实际操作中，如何界定进出境的商品属于“自用”、多少数量属于“合理数量”却没有明确的标准，基本上都由海关一线关员自由决定。事实上，对于邮递进境或携带人境的少量商品，根本无法确定也无法跟踪该商品进境后是否“自用”，也很难确定“合理数量”的具体界限。尽管对于邮递进境的物品有明确的限值规定(1000元或800元以内)，对于旅客携带进境的物品有明确的免征限值(5000元或2000元以内)，但是仍然无法准确确定多少数量是合理数量，多少数量是超出免征数额但仍在合理数量范围需要征收行邮物品税。正因为无法准确界定行邮物品“自用”、“合理数量”的课税对象，导致各地海关在实际操作中存在很大的执法不统一，容易导致纳税人与海关之间的行政争议。

（二）行政性的合法进口与走私进口的完税价格认定方式不一致

1、 认定货物完税价格中存在的问题

在前文中已经述及，在行政性的合法进口下，货物完税价格的认定依据是《身价办法》第五条、第六条规定，进口货物的完税价格，由海关以该货物的成交价格为基础审查确定，并且应当包括货物运抵中华人民共和国境内输入地点起卸前的运输及其相关费用、保险费。如果进口货物的成交价格不符合规定的，或者成交价格不能确定的，海关经了解有关情况，并且与纳税义务人进行价格磋商后，依次以下列方法审查确定该货物的完税价格：（一）相同货物成交价格估价方法；（二）类似货物成交价格估价方法；（三）倒扣价格估价方法；（四）计算价格估价方法；（五）合理方法。纳税义务人向海关提供有关资料后，可以提出申请，颠倒前款第三项和第四项的适用次序。

在走私进口下，货物完税价格的认定依据是《计核办法》第十六条和第十七条的规定核定其计税价格。”也即涉嫌走私的货物能够确定成交价格的，其计税价格应当以该货物的成交价格为基础审核确定；涉嫌走私的货物成交价格经审核不能确定的，其计税价格应当依次以下列价格为基础确定：（一) 海关所掌握的相同进口货物的正常成交价格；（二）海关所掌握的类似进口货物的正常成交价格；（三）海关所掌握的相同或者类似进口货物在国际市场的正常成交价格；（四）国内有资质的价格鉴证机构评估的涉嫌走私货物的国内市场批发价格减去进口关税和其他进口环节税以及进口后的利润和费用后的价格，其中进口后的各项费用和利润综合计算为计税价格的20%；（五)涉嫌走私的货物或者相同、类似货物在国内依法拍卖的价格减去拍卖费用后的价格；（六)按其他合理方法确定的价格。

可以从两者中很明显看出，第一优先级确认货物完税价格的办法是根据进口货物的成交价格；如果在进口货物的成交价格无法确定的情况下，合法进口和走私进口认定货物的完税价格办法基本相似。但问题在于优先级上，以走私成品油为例，根据一般的司法实践由于走私成品油一般以海上绕关走私的形式发生，所以往往没有买卖合同、单据等证明货物成交价格的证据，此时海关便用第四种倒扣价格法，来计核偷逃的税款。虽然我们无法认定走私成品油的原产地、品名、规格等信息，但我们是否可以采用第二种海关所掌握的类似进口货物的正常成交价格来认定成品油偷逃的税款而不是倒扣法。例如，我们可以采用海关掌握的我国从他国进口的类似成分的成品油的价格来作为完税价格，认定偷逃的税款呢？并且根据规定，第二种的优先级是要高于第四种计算方法的。

再以走私白砂糖为例，前文中对走私白砂糖完税价格的具体认定方式已做过详细介绍，此处便不再赘述。但主要可归纳为三种方式，第一种是倒扣法，第二种是海关所掌握的相同进口货物的正常成交价格，第三种是根据合同单据等认定的实际成交价格。对于第二种、第三种完税价格的认定方式和优先级一般不存在争议。但对于第一种方式的争议比较大。海上走私白砂糖大多数都是原产地、品名、规格等不明确的“三无”白糖，因此海关通常以倒扣法来计算其完税价格。但倒扣法中的国内市场批发价的认定方式五花八门，既有商品交易所的期货价格又有上海价格认定中心出具的市场价格，不同的价格之间存在出入，对最后的完税价格和偷逃的税款都会产生影响。不仅如此，根据商务部公告2017年第26号《关于对进口食糖采取保障措施的公告》我国对进口白砂糖征收保障措施关税，这使得在进行倒扣计算时不再适用《计核办法》中的公式。但司法实践中仍不乏无视保障性措施关税，依旧使用倒扣法来认定白糖完税价格的案例，这是不合理的。由于白砂糖很难长时间存放，因此海关会尽快将涉案的白糖在国内进行拍卖销售，此时我们是否可以用拍卖价减去拍卖费用来认定涉案白糖的完税价格？对于“三无”的白糖，我们是否可以采用类似进口货物的正常成交价格来认定完税价格，比如我们可以参照从泰国进口的某个品牌的白砂糖的完税价格来进行认定，这些都是在司法实践中急需解决的。

2、 认定物品完税价格中存在的问题

在非设关地的绕关走私或者邮寄走私中都存在这走私物品进境的情形，走私普通货物、物品罪也是一个选择性罪名，因此准确认定进境物品的完税价格十分重要。前已述及合法进境的物品和走私进境的物品在认定完税价格时的法律依据不同。在合法进境时，依照海关总署2012年第15号公告，利用《进境物品归类表》和《完税价格表》来认定物品的完税价格；而在非法进境时，依照《计核办法》第十六条、第十七的规定进行认定。

由上可知，走私犯罪中货物和物品在认定完税价格时采取同样的方式，而在合法进境时货物和物品在认定完税价格时却存在较大差异的。根据笔者接触的国外代购邮寄物品走私的案件中，海关委托价格事务有限公司对邮包里的物品进行估价，然后采用倒扣法来认定物品的完税价格，进而计核偷逃的税款。在物品合法进境的情况下，一般按照《完税价格表》中的价格和税率来计算进境物品的税款，需要注意的是，进境物品关税和海关进口环节代征税合二为一，设有单一的进口税率，不再征收进口环节税。而上述案例采用倒扣法认定进境完税价格时却需要关税、增值税、消费税才能进行倒推出进境物品的完税价格。因此，对进境物品的行政征收和刑事计核存在较大的差异，这是不合理的。货物和物品属于两个性质的商品，而在《计核办法》中却用相同的方式认定完税价格，这也间接导致了刑事犯罪中无需再区分货物和物品，这明显与立法本意不符。

（三）认定进出境物品完税价格时缺乏相对完善的估价制度

在认定进出境物品完税价格时，主要依据就是由海关总署编制《进境物品完税价格表》，该表中各种税号商品的价格，是海关参考市场同类商品的平均价格，综合考虑旅客携带物品的主要种类后确定的，并且在一定时期内根据市场价格变动情况进行调整。然而由于商品购买地点、购买时间、具体型号的不同，即使是同税号商品，实际成交价格也会出现较大差异，有的高于价格表中所列价格，例如化妆品、高档手表等；有的低于价格表所列价格，例如中低档电子产品等。即使海关总署不计较大量的人力、 物力和时间成本频繁修订《完税价格表》，要完全反映商品市场的真实价格也几乎是不可能的。更何况海关总署制定的《完税价格表》，实际上通常要隔好几年才修订一次，目前使用的《完税价格表》就是2016年公布实施的。在商品市场价格频繁波动的情况下，修订迟缓的《完税价格表》中的完税价格不可避免地具有严重的滞后性，无法反映商品真实的成交价格。 

而对于进出境的货物，在确定其关税完税价格时，有一整套相对完善的估价制度。大多数的进口货物按照《中华人民共和国海关审定进出口货物完税价格办法》的规定，以货物实际成交价格为基础，并且包括货物到达中国境内口岸的运输和保险费，来确定货物关税的完税价格。因此目前货物渠道进境和行邮渠道进境的商品，在完税价格方面也存在很大差异，显失税负的公平性和征税的统一性。 

八、非设关地走私犯罪中认定货物、物品完税价格的完善建议

（一）非设关地走私犯罪中准确区分物品和货物的性质

首先，在非设关地走私犯罪中准确区分物品和货物的性质是法院确定犯罪嫌疑人罪名的前提。其次，我国对于货物和物品的征税方式和监管方式存在较大的出入，因此有必要进行准确区分。最后，准确把握区分物品和货物的标准，即“合理、自用”的范围。在判断是否属于物品时，不能根据申报人的一面之词，而是要综合其针对该物品的目的，如果申报人携带进境的物品数量并不多，但并不是自用的，而是为了在国内进行销售的，那么就不能将其认定为是物品，而应当认定为货物。对于合理数量的范围，也不能由海关直接进行认定，要给申报人一定的说明和解释的机会，这样能够有效避免海关的权利被过分放大。特别是在国外代购邮寄走私中，国内的货主购买的往往是合理数量的、自用的化妆品，而国外发货的代购，则是大量的纠集国内货主买货、寄货并从中赚取利益，此时涉案的化妆品、母婴用品等对于国外的代购而言则不属于物品而是属于货物，因为这些货物远远超出了合理自用的范围。从税款的征收来看，国内货主应按照进境物品的方式，即《进境物品归类表》和《完税价格表》来计算应缴税款，而对于那些涉及邮寄走私的国外代购，则应按照《计核办法》中的相关规定，以货物的方式计算其偷逃的税款。

综上所述，在区分货物和物品时，要充分考虑申报人的真实意图，在发生意见分歧时，要给予申报人解释说明的权利，不能够滥用职权盲目进行认定。特别是在走私犯罪中，要区分不同主体，对相同批次的商品分开进行判断，从而准确把握到底属于货物还是物品，再确定认定完税价格的方式。

（二）明确非设关走私犯罪中认定完税价格方式的优先级

《计核办法》第十六条和第十七条规定，涉嫌走私的货物能够确定成交价格的，其计税价格应当以该货物的成交价格为基础审核确定；涉嫌走私的货物成交价格经审核不能确定的，其计税价格应当依次以下列价格为基础确定：（一) 海关所掌握的相同进口货物的正常成交价格；（二）海关所掌握的类似进口货物的正常成交价格；（三）海关所掌握的相同或者类似进口货物在国际市场的正常成交价格；（四）国内有资质的价格鉴证机构评估的涉嫌走私货物的国内市场批发价格减去进口关税和其他进口环节税以及进口后的利润和费用后的价格，其中进口后的各项费用和利润综合计算为计税价格的20%；（五)涉嫌走私的货物或者相同、类似货物在国内依法拍卖的价格减去拍卖费用后的价格；（六)按其他合理方法确定的价格。

从上述规定来看，属于第一优先级的应该是货物的成交价格；如果成交价格经审核不能确定的，依次适用相同货物成交价格、类似货物成交价格、倒扣价格法、拍卖扣减法等。在司法实践中，在成交价格不能确定的情况下，海关计税部门为了举证的方便，往往都会径直使用倒扣价格法，而忽略其他几个方法，这体现出了在认定涉案货物的完税价格时出现了优先级紊乱的现象。

针对这一问题，重点在于非设关走私犯罪中的证据的搜集和货物属性上，基于绕关走私的特殊性，绝大多数情况下，绕关走私的货物都是一些来源不明的货物，也就是无原产地、无品名、无规格、无成分说明的货物。这类货物通常都无法认定它的成交价格，因为犯罪分子都是通过一些不法途径购买并走私入境的，因此没有买卖合同、货剧单证、银行流水等证据和线索。以成品油为例，在第一优先级被排除的情况下，海关径直使用倒扣价格法显然是不合理的，因为相同货物成交价格、类似货物成交价格的优先级都高于倒扣价格法。虽然由于涉案成品油属于无原产地、无品名、无规格、无成分说明的货物，因此无法找到其相同的货物，但是可以凭借海关掌握的类似货物的价格或类似货物的国际成交价来认定其完税价格。

在涉及到某些需要征收特殊关税的货物，例如白糖需征收的保障措施关税，此类货物不适用倒扣价格法来认定完税价格，因为保障措施关税无法代入对应的计算公式，在此种情况下，如实际成交价格、相同货物的成交价格、类似货物的成交价格都无法查明时，应该跳过倒扣价格法而适用拍卖扣减法来认定涉案白砂糖的完税价格，且由于白砂糖无法长期储存，因此必然会经过拍卖程序，采用该方法在实践中也具有一定的可操作性。

综上所述，海关在认定涉案货物的完税价格时，应该严格按照法律规定的各优先级执行，只有在穷尽了前一个方式无法认定的情况下，才能够按顺序使用下一个方法来进行认定，而不能为了举证和搜集资料的便利而径直使用倒扣价格法来认定。且需要注意的是，倒扣价格法对于某些特殊货物并不适用。

（三）协调统一走私进境与合法进境物品完税价格的认定方式

物品相较于货物而言比较特殊，货物无论是在合法进境还是走私入境的情形下，认定完税价格的方式都大同小异。但物品在合法进境和走私入境的情形下，认定完税价格的方式则完全不同。

司法实践中，海关通常都会把物品当做货物来认定其完税价格，混淆了货物和物品的性质，甚至完全不加以区分。在很多邮寄走私的案件中，涉案的商品绝大多数都属于合理、自用的物品，此时应该按照《进境物品归类表》和《完税价格表》，来认定进境物品的完税价格而不是根据《计核办法》中第十六条、第十七条的规定来进行认定。主要有如下几个理由：第一，涉案物品属于个人自用的商品，不同于货物并没有国内的其他贸易流通环节，因此按照货物来征收增值税和消费税是不合理的。第二，如果按照《计核办法》中有关货物的规定来认定进境物品的完税价格，这也使区分进境商品属于货物还是商品失去了意义，也使得走私普通货物、物品罪这个选择性罪名失去了意义。第三，采用《进境物品归类表》和《完税价格表》来认定走私进境物品的完税价格相对而言较为方便快捷。

但是，由于商品发展速度快，导致商品的种类、价格等变化也很快，因此《进境物品归类表》和《完税价格表》一定要及时的根据客观条件的变化作出相应地修改，而不能长时间的适用同一版本。

综上所述，对于通过走私进境的物品，我们应该采用合法进境时认定物品完税价格的方式，即《进境物品归类表》和《完税价格表》来认定走私犯罪中涉案物品的完税价格，避免与认定货物完税价格的方式发生混淆。

九、小结

本文在第一部分主要探讨了非设关走私犯罪的概念和特征，在第二部分对完税价格的概念、组成、影响因素作了详细的介绍，在第三部分，结合笔者接触到的真实案例，探讨了非设关走私犯罪中对货物和物品的完税价格中存在的问题，在第四部分，根据提出的问题，给出了自己的一些建议和看法。

认定货物、物品的完税价格一直是走私犯罪工作中的一大难点，但却无法回避，因为它与走私偷逃的应缴税款息息相关。在司法实践中，物品和货物的完税价格认定方式混乱，在选择完税价格认定方式时优先级紊乱，这些都是直接影响着完税价格的准确性。本文旨在通过分析研究，希望海关在核定进境商品完税价格时，能做到以下两点：第一，具体案件具体分析，准确区分进境商品属于货物还是物品；第二，在准确区分的前提下，适用对应的法律规定来进行认定，并注意认定方式的优先级，避免在几种认定方式中随意适用来认定完税价格。