2008 年10月10日 ，上海市律师协会财税法律研究委员会和行政法律研究委员会、华东政法大学、上海市法学会财税法学研究会、上海市法学会刑法学研究会联合举行税收违法问题及其规制研讨会。

上海市律师协会刘正东会长、华东政法大学顾功耘副校长及上海市法学会专职会长 徐庆镇 先生等领导与会并发表重要讲话，近百名法学专家、律师、税务官员、检察官、会计师等人员参加会议并作了精彩的报告，展开热烈的讨论。上海市律师协会行政法律研究委员会主任阮露鲁律师、上海市汇业律师事务所王树军律师、上海市中茂律师事务所陈建波律师作为律师代表进行大会主题发言。上海市律师协会财税法律研究委员会主任严锡忠律师、左券律师事务所律 师俞敏 博士作为律师嘉宾应邀点评。会议就税收犯罪的立法、法律适用、税收违法的举报、税务监管及税收违法行政处罚等问题展开了热烈讨论。对研讨会的主要内容综述如下：

一、关于我国现行税收犯罪立法的缺陷问题

上海市刑事法学研究会秘书长张建认为，新型的偷税手段和方式层出不穷，通过对偷税罪行为方式的列举容易挂一漏万；偷税罪中的“数额加比例”的双重标准使得个体工商户成为偷税罪惩罚对象的机率远远高于偷税数额高但相对比例却小的大型企业，不免会导致法律上对纳税税额少的纳税人的歧视，造成不公平的现象。同时，张建特别提出，目前我国重刑治税的思路违背国际潮流，偷税罪为行政犯，应该以经济处罚为主，人身处罚为辅。如美国对逃税罪处罚最高法定刑为5年，签署虚假税务报表罪最高法定刑为3年，日本的涉税犯罪重刑处5年以下自由刑。

二、关于刑法修正案（七）草案中有关偷税罪的规定问题

上海市汇业律师事务所高级合伙人王树军提出，刑法修正案（七）草案中将原偷税罪修改为“逃避缴纳税款罪”，其中对扣缴义务人犯罪客观方面仅仅采用了“数额较大”之数额标准，摒弃了原比例标准，使得扣缴义务人入罪可能性加大，在逃避缴纳税款数额相等的情况下，扣缴义务人与纳税人可能有着罪与非罪的不同命运。

对于修正案草案中体现宽严相济人性化的“逃避缴纳税款罪”第四款，王树军律师认为，仅涉及到了纳税人而未将扣缴义务人纳入进来，对于扣缴义务人是不公平的，扣缴义务人蒙受了“冤情”。

与会其他专家认为，偷税之心人皆有之，而代扣代缴税款制度是一项法定制度，扣缴义务人如私自截留税款，不仅违反了代扣代缴税款制度，更有违社会诚信，社会危害性更大，故应当严惩，法律对扣缴义务人没有规定减免，并不违反公平原则，扣缴义务人不存在冤情。

三、关于涉及增值税专用发票犯罪的法律适用问题

华东政法大学财税法研究中心副主 任任超 博士提出：司法实践中，一些企业（此种情况在上市公司中较为常见)为制造企业虚假繁荣，确保自己作为一般纳税人的地位，在企业之间进行相互对开或循环虚开增值税专用发票；另有一些企业为了增大销售额、夸大企业经营规模，甚至虚设销售方或劳务提供方，为自己虚开销项增值税专用发票等等。在这些情况中，行为人主观上并没有偷骗税款的目的，而国家的税款确实不存在流失的可能性，甚至在为自己虚开销项发票的情况中，行为人必须为自己虚开的销项发票多缴纳本不应该缴纳的税款，不仅没有对国家造成损失，反而为国家税收做了贡献。那么这些情况是否有必要以虚开增值税专用发票定罪？ 任超 博士主张犯罪目的“肯定说”，即如果虚开、代开增值税等发票的行为根本不具有骗取国家税款的可能性，则不宜认定为虚开增值税专用发票罪。

对于承包人的虚开增值税专用发票的行为，属于个人犯罪还是单位犯罪；虚开增值税专用发票罪与伪造增值税专用发票罪、出售伪造的增值税专用发票罪如何界定，是一罪还是数罪，还是依照牵连犯从一重罪处断；虚开增值税专用发票骗取国家税款给国家造成损失数额的认定；虚开增值税专用发票骗取国家税款给国家造成损失数额的认定等问题，会上专家也提出了各自的看法。有专家认为，刑法理论中对牵连犯有很多争议，实践中牵连犯的数罪并罚趋势日趋明显，到底什么叫牵连，法律并无规定。还有专家认为，建议对涉税犯罪重收取，轻刑事处罚。在涉税犯罪中，主观目的和商事行为的外观性如何平衡，也是难点；另外，犯罪目的仅仅是逃避税款，还是另有其他目的，也没有结论。

四、关于税务行政处罚问题

上海市税务局稽查局 陶锋 先生在研讨会上从税务部门立场处罚，阐述了税务行政处罚应当依法进行。由于税务违法行为是一种过错行为，无论当事人行为的主观动机是属于故意还是过失，只要存在税务违法行为，并有法定依据给予行政处罚的，就要承担行政法律责任，依法给予税务行政处罚。税务行政处罚是对未履行税收义务者附加新的义务，通过附加义务的惩戒，促使行为人履行税收义务。税务行政处罚是为了维护国家税收和公共利益，税务机关只能依法作出处罚决定，与被处罚者不存在协商处理的问题。税务机关必须公平地对待所有纳税人。如果税务机关不依法实施税务行政处罚，不仅不利于市场经济下的公平竞争，还会损害纳税人的合法利益。随着我国社会制度日益法制化和民主化，纳税人的合法权益日益得到尊重和维护。当前，作为国家执法机关的税务机关在依法征税和打击偷逃税款的税收违法行为的同时，更要考虑到实施税务行政处罚的合法性和公正性，更好地维护纳税人的合法权益。

对于税务机关行政处罚自由裁量权的问题， 陶锋 先生也提出了自己的看法。他认为法律赋予税务机关对税务违法行为行使行政处罚的罚款的权力，同时授权税务机关对税务的罚款金额在较大幅度内的自由裁量权，客观上可能造成对相似的税务违法行为有可能给予不同尺度的罚款金额的行政处罚。对税务违法行为处罚自由裁量权掌握不当，就可能在一定程度上违背了公正、合理的法律原则，容易引起社会质疑和增加税务行政复议成本，不利于营造和谐的税收征纳环境。因此，必须加强税务行政处罚的法制化、标准化，最大限度地减少税务行政处罚中的随意性，防止滥用国家权利的违法行为发生，维护税法的公正、公平、公开。

与会人员提出行政法领域的偷税是否需要主观故意？是否需要以故意为要件？如以故意为要件，故意是否需要证明？这一问题是偷税问题最永恒最具争议的问题，引起了激烈的争论。 陶锋 先生认为，税务行政处罚与刑事犯罪不同，不需要具备故意的主观要件，行政法的偷税故意和过失都可以处罚，而刑事犯罪上需要主观故意。而来大多数律师则认为，偷税行政处罚与偷税刑事处罚在质上并无差异，仅存在量的变化，而偷税罪毫无疑问是故意犯罪，因此偷税行政处罚也必须以故意为前提。上海财经大学 朱为群 教授认为，现有处罚规定有两个缺陷，第一纳税人违章后无救济规定；第二纳税人对处罚无权选择，建议以后立法增加纳税人的处罚选择权。

五、关于税务监管海外离岸公司关联交易需要付出制度交易费用及税收征收成本问题

上海市律师协会行政法委员会主任阮露鲁律师以美国医院公司诉国内收入局长（美国税收法院1981年）为例，介绍了美国在立法和执法中对于关联交易的态度，即针对跨国关联企业运用转移定价逃避税收的行为，1921年美国在《国内收入法典》中授权税务当局在认为必要的情况下，可以对存在关联关系的企业集团重新确定其收入额、扣除额和抵免额。1962年美国对《国内收入法典》进行了补充，增加了对付利用避税港避税的F分部条款。按照F分部条款的规定，凡是受控外国公司，其利润归属于美国股东的部分，即使当年不分配，也不汇回美国， 也要视同当年分配的股息，要分别记入各股东名下，与其它所得一并交纳美国所得税。F分部条款取消了受控外国公司的美国大股东就其来自于受控外国公司的利润延期纳税的权利。

阮露鲁律师同时就企业选择设立海外公司的原因及税务部门监管的成本费用进行了分析。企业选择设立海外公司主要是想依法以较少的交易费用达到有效节税的效果。而国家要监管海外离岸公司的关联交易必将制定相应的制度，为此必将付出制度交易费用，在具体实施制度时，又将面临信息不对称等问题，必然使得具体监管工作要支付巨大成本。因此在企业与税务部门的成本费用角度考虑，很多企业还是会考虑设立海外离岸公司。

与会其他专家提出，新企业所得税法实行后，对于关联交易在制度上更加明确化，并且提出了强制分红的规定，这使得设立海外离岸公司对于企业依法节税的作用发挥受到了限制。

来自税务局的专家认为，目前反避税的难点是税务非受控可比信息的缺乏，反避税工作更是一种谈判的艺术。

左券律师事务所律 师俞敏 博士认为，美国很早就确立了税收法定主义，1986年之前以个人避税为主，1986年之后以企业避税为主，美国走的是司法反避税道路，通过司法认定，然后改善实体法，再完善程序法。

律协财税法律研究委员会主任严锡忠律师认为，新企业所得税法合理商业目的的提出对税务筹划提出了挑战，如果一个交易行为和交易安排具有不确定性和风险性，则应当认为交易安排具有合理商业目的。而 俞敏 博士则认为，交易成本最小化的合理程度是合理商业目的原则，合理商业目的原则的本质是经济实质原则。

六、关于涉税举报鼓励方面的问题

上海市中茂律师事务所陈建波律师认为涉税举报行为的性质可以基本归纳为两种类型：（一）损人利己型：以整垮同行业竞争对手为目的的举报行为；以索取举报奖励为目的的举报行为。（二）完全害他型：以维护国家利益为目的的举报行为；以挟私报复同自己产生经济纠纷的对手的举报行为；因感觉受到不公正待遇而发泄私愤为目的的举报行为。由此，涉税举报行为伦理目的是害他的，有违伦理之嫌。就整个社会而言，如果同行业竞争对手之间不通过正常的商业竞争行为而通过涉税举报打垮对手，则商业社会中就会充斥彼此间的仇恨，相互排挤、打击与报复，对手之间充满了敌意而不是友善。其后果可能是谁都无法把主要精力投入到正常的商业运作中，竞争对手之间无法在友善的氛围下利用资金、依靠技术创新等手段创造财富，整个社会将会缺乏创新，经济将难以持续发展。更可怕的是，税务机关还可能会被沦为同行业竞争的工具。

对于涉税举报，陈建波律师还提出了目前存在的几大现实缺陷，如：立法存在缺陷，部分行政规章涉嫌违法或与其他法规、规章抵触；涉税实名举报的条件具备不充分；涉税举报管理缺位、奖金兑现难、支付率低甚至有诉讼的发生，降低了涉税举报的诚信度和公民的积极性。

部分与会专家提出，应当充分警惕举报人与税务管理机关内部人员相互勾结的行为，税务举报甚至会出现举报专业户、举报公司，他们生存的载体不是来自社会公开信息，而是来自税务管理机关内部人员，由此形成一个寄生共同体。

七、几点共识

经过主题发言与热烈的讨论，上海市华东政法大学 陈少英 教授进行了总结发言。认为本次研讨会就税收违法问题、税务机关税收违法处罚问题、税务机关的自由裁量权问题、涉税举报等问题进行了“百家争鸣”的观点阐述和讨论，无论对于实务界还是理论界，对于涉税行政相对人还是税务机关都有很好的指导意义。